Wesley Rocha
Para celebrar a grande honra de poder colaborar com a primeira revista “Juristas”, dentre as diversas outras que serão publicadas, buscamos discorrer acerca de um tema que tem sido pautado por debates sociais e que tem sido cada vez mais usual nas relações do mercado de trabalho: Trata-se da chamada pejotização[1], fenômeno que ganhou destaque em razão da crescente contratação de pessoas jurídicas para a prestação de serviços. Nessas situações, embora exista uma empresa formalmente constituída, é a própria pessoa física, geralmente o sócio, quem executa diretamente os serviços para os tomadores ou usuários, em atividades que podem abranger tanto a atividade-fim quanto a atividade-meio da empresa contratante.
E esse tipo de relação contratual dispensa a contratação de profissionais em regime celetista. Após décadas de debates na Justiça do Trabalho, adequando-se à nova realidade[2], o exame do tema no âmbito fiscal, especialmente no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), tem se mostrado uma verdadeira “aventura interpretativa”, já que muitos julgados tem sido contrários aos contribuintes, proporcionando insegurança jurídica e instabilidade nas relações de emprego e mercado, pois empresas movimentação suas estruturas conforme meios competitivos do mercado e a contratação de colaboradores pode ser vital ao sucesso de determinadas atividades.
A situação ocorre porque, muitos contribuintes têm se deparado com entendimentos que destoam do propósito original do legislador quando, em 2005, instituiu o artigo 129 da Lei nº 11.196/2005[3], bem como também das recentes decisões do STF que entendem que é legítima a criação de PJ para prestar serviços de natureza intelectual.
O referido dispositivo foi criado justamente para permitir que profissionais que exercessem atividades de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, pudessem prestar serviços por meio de pessoa jurídica, submetendo-se apenas à legislação aplicável às empresas, independentemente da existência de obrigações atribuídas a sócios ou empregados.
Em outras palavras, o artigo 129 conferiu a esses profissionais a possibilidade legítima de organizar sua atividade econômica por meio de pessoa jurídica, sem necessidade de contratação via regime celetista, observando o tratamento fiscal típico de sociedade empresária. A ideia é que, estes profissionais possuem de fato maior liberdade contratual, onde possuem condições de negociar os termos da contratação, de forma especializada e se moldam às modernas relações de trabalho[4].
Nesse sentido, estamos falando de trabalhadores médicos, engenheiros, arquitetos, professores, advogados, publicitários, profissionais da área de tecnologia, além de outras profissões liberais que podem utilizar-se do respectivo formato de prestação de serviço. Após as alterações da legislação trabalhista, introduzidas pela Lei nº 13.467/2017, surgiu a figura do profissional “hipersuficiente”, aquele que possui especialização, com formação em nível superior e uma liberdade negocial e laboral muito maior daqueles denominados de “hipossuficientes”, que naturalmente necessitam de proteção dos direitos trabalhistas por meio da CLT.
No entanto, no âmbito do CARF, mesmo após o julgamento da ADC 66/DF pelo Supremo Tribunal Federal, que declarou constitucional o dispositivo do artigo 129, da Lei 11.196/2005, ainda prevalecem interpretações restritivas e de perfil mais conservador, tendo que vista muitos julgados entendem que a prestação de serviços por pessoa jurídica não é proibida, mas, havendo abuso da personalidade jurídica, desvio de finalidade, confusão patrimonial ou interposição fraudulenta, o vínculo de emprego deve ser reconhecido[5]. E aqui que reside o problema[6].
Após a consolidação dos entendimentos firmados pelo STF no Tema 725 e na ADPF 324, nos quais a Corte Suprema reconheceu a licitude da contratação de mão de obra terceirizada, inclusive para a execução de atividades-fim da empresa tomadora, a Receita Federal do Brasil passou a concentrar sua fiscalização nas pessoas jurídicas contratadas para prestação de serviços de forma personalíssima ou sociedade unipessoal, isto é, por meio dos próprios sócios ou de parte deles.
Nesse movimento, a RFB intensificou a análise da constituição e da operação dessas empresas, especialmente nos casos em que há contratos exclusivos e de longa duração, circunstâncias que, segundo seu entendimento, poderiam indicar risco de configuração de vínculo empregatício. A partir dessa premissa, a fiscalização tem sustentado que a constituição dessas pessoas jurídicas poderia ser utilizada como mecanismo de fraude fiscal, reduzindo artificialmente a carga tributária, sobretudo no que se refere às contribuições previdenciárias.
O argumento central reside no fato de que a remuneração desses profissionais ocorre, em grande parte, por meio da distribuição de lucros, isenta de contribuição previdenciária. Todavia, é importante destacar que tal forma de remuneração é expressamente prevista em lei e não constitui prática ilícita, uma vez que os tributos incidentes são regularmente recolhidos na própria pessoa jurídica contratada, cujos resultados, após tributação, são distribuídos aos sócios na forma de lucros e dividendos.
O formato atende plenamente o entendimento moderno das relações de trabalho e à legislação vigente e as decisões judiciais aplicadas ao caso, em especial o entendimento do STF, que apesar de todas os procedentes avocou o Tema 1.389, sob a relatoria do Ministro Gilmar Mendes por meio do ARE 1.532.603, que deverá fixar três teses principais: i) se a pejotização é legal; ii) Quem deve provar eventual fraude, se é o trabalhador ou a empresa; e iii) decidir se Justiça do Trabalho é competente para julgar os casos de pejotização.
E por que é relevante analisar as decisões do Poder Judiciário quando a RFB entende que determinadas pessoas jurídicas foram constituídas para dissimular remuneração e evitar o recolhimento de tributos? Porque é exatamente nesse ponto que o Fisco costuma identificar a suposta fraude. Um exemplo recorrente envolve médicos que constituem pessoas jurídicas para prestar serviços à hospitais ou clínicas. Não são poucas as autuações que apontam irregularidades na contabilidade ou no próprio formato de constituição dessas empresas, sob o argumento de que haveria tentativa de reduzir indevidamente a carga tributária.
O aspecto curioso é que, na maioria desses casos, a fiscalização desconsidera a contratação regular realizada por meio da pessoa jurídica e atribui a responsabilidade tributária diretamente à pessoa física do profissional, limitando-se, a incluir a sociedade médica como responsável solidária. Por outro lado, a contratante hospital ou a clínica, raramente é incluída no polo passivo, apesar de igualmente se beneficiar da operação ao deixar de recolher encargos do regime celetista.
Diante desse panorama, surge a seguinte indagação: se a acusação recai sobre uma suposta simulação praticada pelo médico, por qual razão o hospital não é incluído como corresponsável? Afinal, sem o contrato firmado entre as partes, não haveria base econômica nem movimentação financeira capazes de produzir os efeitos tributários que o Fisco pretende alcançar. Entretanto, a resposta não é de difícil conclusão, já que as decisões do STF afastaram a responsabilidade da contratante na terceirização. Como forma de “compensar” a situação, a RFB “resolveu que a conta” da respectiva operação recairia sobre o profissional médico. Entretanto, a pretensão de responsabilizar o profissional prestador do serviço não nos parece harmônica com todo arcabçou legislativo e precedentes do Poder Judiciário.
Nesse sentido, Acórdão de RV n.º 2101-002.830, de 06/06/2024, da 2ª Seção reconheceu a licitude dos pagamentos sob forma de distribuição de lucros a profissionais médicos considerados hipersuficientes, e por unanimidade deu provimento ao recurso voluntário, entendendo não haver interposição fraudulenta, inexistindo vínculo de emprego.
Já o Acórdão de RV nº 1401-006.990, em 10 de junho de 2024, a 1ª Seção, por unanimidade, cancelou a autuação e reconheceu a licitude da prestação de serviços por pessoa jurídica personalíssima, com fundamento no art. 129 da Lei nº 11.196/2005. O colegiado destacou que “os serviços intelectuais implicam, por sua natureza, maior grau de autonomia do contratado para sua execução, razão pela qual a simples análise dos termos contratuais é, na maioria dos casos, insuficiente para demonstrar a existência de subordinação apta a caracterizar relação empregatícia, haja ou não intento simulatório”.
Entretanto, os precedentes do Tribunal Administrativo ainda avançam de forma tímida e pouco aprofundada sob a ótica das decisões do STF, que tem reiteradamente cancelado autuações ao reconhecer que não há fraude na constituição de pessoas jurídicas voltadas à prestação de serviços de natureza intelectual, a exemplo da Reclamação nº 64.608.
Diante disso, é imprescindível que essas interpretações sejam revisitadas à luz da jurisprudência atual do STF e das mudanças trazidas pela legislação trabalhista, sob pena de gerar insegurança jurídica e distorções na análise dos fatos, respeitando a autonomia da vontade e liberdade contratual
Ademais, sob o pretexto de analisar a constituição ou a interposição de empresas para supostamente “burlar” o fisco, o CARF não pode ignorar a plena aplicabilidade do art. 129 da Lei nº 11.196/2005, amplamente reconhecido no ordenamento jurídico brasileiro. Esse dispositivo legitima a constituição de pessoas jurídicas para a prestação de serviços intelectuais e respalda a natureza jurídica da distribuição de lucros e dividendos, cuja legalidade é expressamente prevista em lei. Desconsiderar essa forma jurídica válida gera insegurança jurídica e produz distorções na interpretação das normas vigentes, além de comprometer a adequada compreensão das modernas relações de trabalho.
[1] Atualmente, o termo ‘pejotização’ pode designar tanto uma prática fraudulenta, em que o empregador constrange o trabalhador a constituir pessoa jurídica para mascarar uma relação de emprego quanto uma forma legítima de contratação de pessoas jurídicas para a prestação de serviços. Nesta última hipótese, a contratação pode abranger atividades-meio ou atividades-fim da empresa tomadora, sendo esta forma regular de organização do trabalho usualmente associada à terceirização.
[2] Tribunal Superior Trabalhista-TST tem se adequado à decisão final do STF, pacificando o entendimento quanto à aplicabilidade do Tema 725 do Supremo Tribunal Federal, com diversas decisões favoráveis, a exemplo do Recurso de Revista: RR 2083-89.2014.5.03.000:
[3] Conforme se observa dos Acórdãos de Recurso Voluntário n.º 2102-003.601, de 5/2/2025, a Turma julgadora reconheceu vínculo empregatício ao entender que os serviços eram executados pelos sócios das prestadoras sob condições típicas de subordinação, autorizando o enquadramento desses profissionais como empregados pela fiscalização. Decisão semelhante consta do Acórdão 2101-002.982, de 5/12/2024.
[4] É importante destacar que a RBF, em posição favorável, editou a Instrução Normativa nº 2.110/2022, onde entende que a criação destas empresas é juridicamente legal, conforme dispõe tratamento especial em seu artigo 115, inciso III, ao reconhecer a possibilidade de contratação de profissionais por meio de pessoa jurídica quando o exercício da atividade depender de regulamentação por lei federal, ou serviços de treinamento e ensino. E ainda determina que os serviços devem ser prestados pessoalmente pelos sócios da empresa contratada, dispensando da retenção da contribuição previdenciária de 11% sobre o valor da nota fiscal ou fatura emitida.
[5] É o caso dos Acórdãos de Recurso Voluntário n.º 2101-002.942, de 06/11/2024 e 2301-011.422, de 03/09/2024.
[6] Muitos julgados no órgão têm se apegado aos elementos caraterizadores do vínculo de emprego como forma manutenção da autuação fiscal, analisando sob a ótica do artigo 112, dispõe dos requisitos para caracterizar vínculo, sendo aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor empregado. Contudo, estes requisitos devem ser analisados sob a nova ótica de que os requisitos para o configuração do vínculo não são mais restritivos, segundo o STF, observando o princípio da “mínima interferência na liberdade econômica”.
Wesley Rocha. Advogado tributarista. Foi Conselheiro do CARF por 8 anos e Diretor e presidente da ACONCARF por 4 anos
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